PREMESSA

Per limitare le conseguenze della forte crescita dei prezzi del gas naturale e contrastare le conseguenze economiche frutto anche della guerra in Ucraina il Governo ha emanato: il decreto legge ‘Energia’ (Dl n. 17 del 1°marzo 2022); il decreto legge ‘Ucraina’ (Dl n. 21 del 21 marzo 2022); il decreto legge ‘Aiuti (Dl n. 50 del 17 maggio 2022).

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 20/E del 16 giugno 2022, fornisce chiarimenti in merito all’aliquota Iva applicabile alle forniture di gas metano per combustione e per autotrasporto nonché all’ambito applicativo delle agevolazioni fiscali previste a vantaggio delle imprese in relazione alle spese sostenute per il gas consumato.

ALIQUOTA IVA AGEVOLATA NEL SETTORE DEL GAS

Riduzione dell’Iva per il gas metano usato per combustione per usi civili e industriali

Il decreto ‘Energia’ all’articolo 2, comma 1, prevede che le somministrazioni di gas metano utilizzato per usi civili e industriali, contabilizzate nelle fatture emesse per i consumi dei mesi di aprile, maggio e giugno 2022, sono assoggettate all’aliquota Iva del 5%.

Analoga misura era stata introdotta con riferimento all’ultimo trimestre 2021 ed al primo trimestre 2022.

La norma in parola riduce contemporaneamente al 5% l’aliquota Iva applicabile alle somministrazioni di gas metano per combustione per usi civili e industriali, facendo riferimento all’articolo 26, comma 1, del Testo unico delle accise - TUA.

L’aliquota Iva del 5% è applicabile, seppur temporaneamente, alle somministrazioni di gas metano per usi civili e industriali, ordinariamente assoggettate all’aliquota del 10% e a quelle per usi civili e industriali ordinariamente assoggettate all’aliquota del 22%.

Tale agevolazione si applica alle somministrazioni di gas metano per combustione contabilizzate nelle fatture emesse per i consumi relativi ai mesi di aprile, maggio e giugno 2022, sia che essi siano semplicemente stimati sia che si tratti di consumi effettivi.

L’aliquota del 5% trova applicazione anche agli impieghi di gas metano per combustione rientranti nelle destinazioni annoverate tra le esenzioni dal pagamento dell’accisa e a quelli assoggettati ad aliquota ridotta. Non ne beneficiano, invece, le somministrazioni di gas metano impiegato per autotrazione né quello utilizzato per la produzione di energia elettrica.

Riduzione dell’Iva per il gas naturale usato per autotrazione

Il decreto ‘Ucraina’ ha stabilito la riduzione temporanea dell’aliquota Iva applicata al gas naturale usato per autotrazione, fissandola nella misura del 5%.

Tale disposizione trova applicazione a decorrere dal 3 maggio e fino all’8 luglio 2022.

Per individuare il momento di effettuazione di un’operazione e quindi il momento impositivo, agli effetti dell’Iva, con riferimento alle cessioni di gas per autotrazione, la circolare evidenzia che questo coincide con la consegna del bene o con la data di emissione della fattura o del pagamento del corrispettivo, se antecedente alla consegna.

Se, invece, la cessione del gas avviene in esecuzione di contratti di somministrazione, l’effettuazione (e il momento impositivo), ai fini Iva, è individuato all’atto del pagamento del corrispettivo, ovvero, con quello di emissione della fattura, se antecedente al primo.

L’aliquota Iva applicabile alla singola operazione è pari al 5%, qualora la stessa sia effettuata nel periodo indicato, ovvero tra il 3 maggio e l’8 luglio 2022; in caso contrario l’aliquota sale al 22%.

CREDITO D’IMPOSTA PER ‘IMPRESE GASIVORE’ RELATIVO AL PRIMO TRIMESTRE 2022

Ambito soggettivo di applicazione

Il decreto legge Sostegni-ter, all’articolo 15.1, riconosce alle imprese gasivore un contributo straordinario, sotto forma di credito d’imposta per l’acquisto del medesimo gas, consumato nel primo trimestre del 2022, per usi energetici diversi dagli usi termoelettrici.

L’obiettivo della misura è garantire alle imprese a forte consumo di gas naturale una parziale compensazione dei maggiori costi sostenuti a causa dell’eccezionale rialzo dei prezzi del gas naturale.

Sono imprese gasivore quelle che operano in uno dei settori elencati nell’allegato 1 al decreto ‘Aiuti’ e che nel primo trimestre del 2022 hanno consumato gas naturale, per usi energetici, un quantitativo non inferiore al 25% del volume di gas naturale indicato dall’articolo 3, comma 1, del decreto del Ministro della transizione ecologica n. 541/2021.

Per beneficiare del contributo straordinario è inoltre necessario che le imprese abbiano subìto un incremento del prezzo di riferimento del gas naturale, calcolato come media dei prezzi di riferimento del Mercato Infragiornaliero pubblicati dal Gestore dei Mercati Energetici, superiore al 30% del corrispondente prezzo medio riferito all’ultimo trimestre del 2019.

Ambito oggettivo di applicazione

La norma in esame prevede la concessione di un credito d’imposta pari al 10% della spesa sostenuta per l’acquisto di gas naturale.

Ai fini del computo del beneficio fiscale spettante è necessario procedere alla determinazione del totale delle spese sostenute per l’acquisto della componente ‘gas’ nel primo trimestre 2022. Il calcolo della spesa richiede di considerare i costi della componente ‘gas’, ad esclusione di altri oneri accessori, diretti o indiretti, indicati in fattura diversi dalla componente gas. Non concorrono al calcolo della spesa della componente ‘gas’, ad esempio, le spese di trasporto, stoccaggio, distribuzione e misura.

Il beneficio fiscale è destinato a coprire anche le spese sostenute per l’acquisto di gas utilizzato come carburante per motori. L’accesso al beneficio in commento è subordinato all’effettivo utilizzo; ne consegue che sono esclusi dall’agevolazione i soggetti rivenditori, non utilizzatori del gas stesso.

Le imprese che rispettano i requisiti soggettivi e oggettivi hanno diritto ad un credito d’imposta pari al 10% delle spese sopra indicate, indipendentemente dalla data dei relativi pagamenti.

Il credito d’imposta in esame non incide sul calcolo della quota di interessi passivi deducibile dal reddito d’impresa e non rileva ai fini della determinazione della quota di spesa e di altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, deducibile dal reddito d’impresa.

Utilizzo del credito d’imposta

Il credito d’imposta per le imprese gasivore è utilizzabile esclusivamente in compensazione e non può essere chiesto a rimborso. Per consentirne l’utilizzo in compensazione, mediante modello F24, l’Agenzia delle Entrate ha istituito il codice tributo ‘6966’ denominato 'Credito d’imposta a favore delle imprese a forte consumo di gas naturale (primo trimestre 2022) - art. 15.1 del decreto legge 27 gennaio 2022 n. 4’.

Fermo restando l’utilizzo in compensazione entro il 31 dicembre 2022, non trovano applicazione:

• il limite annuale di 250 mila euro applicabile ai crediti d’imposta agevolati;
• il limite generale di compensabilità dei crediti d’imposta e contributi previsto per ciascun anno solare e pari a 2 milioni di euro.

È bene ricordare che l’utilizzo in compensazione dei crediti d’imposta di natura agevolativa, come il reddito d’imposta in parola, da indicare nel quadro RU della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2022, non necessita della preventiva presentazione della dichiarazione dei redditi da cui emergono i crediti stessi. Ne deriva che il credito può essere compensato, anche per importi superiori a 5mila euro annui, senza l’obbligo della preventiva presentazione della dichiarazione dei redditi, con apposto il visto di conformità.

Detto obbligo consente di effettuare la compensazione per importi superiori a 5mila euro annui solo a decorrere dal decimo giorno successivo a quello di presentazione della dichiarazione da cui emergono i crediti, purché sia stato apposto il visto di conformità.

Cumulo dell’agevolazione

Il credito d’imposta in parola è cumulabile con altre agevolazioni ovvero con altre misure di favore insistenti sugli stessi costi ammissibili al credito d’imposta, nel limite massimo rappresentato dal costo sostenuto, tenendo conto, a tal fine, anche del beneficio dato dall’irrilevanza ai fini fiscali del credito d’imposta.

CREDITO D’IMPOSTA PER IMPRESE GASIVORE RELATIVO AL SECONDO TRIMESTRE 2022

Il decreto ‘Energia (Dl n. 17 del 1°marzo 2022) ha previsto, a favore delle imprese a forte consumo di gas naturale, la concessione di un credito d’imposta pari al 25% della spesa sostenuta per l’acquisto del gas naturale, consumato nel secondo trimestre dell’anno 2022, qualora il prezzo di riferimento del gas naturale, calcolato come media, riferita al primo trimestre 2022, dei prezzi di riferimento del Mercato Infragiornaliero pubblicati dal Gestore dei mercati energetici, abbia subìto un incremento superiore al 30% del corrispondente prezzo medio riferito al medesimo trimestre dell’anno 2019.

Tale credito d’imposta, previsto nella misura del 15% della spesa sostenuta per l’acquisto del gas naturale, è stato poi rideterminato nella misura del 20% della stessa ad opera del decreto ‘Ucraina’ e, successivamente, ritoccato al 25% dal decreto legge ‘Aiuti’.

Per consentirne l’utilizzo in compensazione, tramite modello F24, l’Agenzia delle Entrate ha istituito il codice tributo ‘6962’ denominato ‘Credito d’imposta a favore delle imprese a forte consumo gas naturale (secondo trimestre 2022) - Art. 5 del decreto legge 1°marzo 2022 n. 17’.

In assenza di un'esplicita indicazione di legge il termine iniziale di fruizione del credito d’imposta decorre dal momento di maturazione del credito, ossia dalla data in cui risultano verificati i presupposti soggettivo e oggettivo nonché certificativo previsti dalla disciplina agevolativa.

CREDITO D’IMPOSTA A FAVORE DELLE IMPRESE ‘NON GASIVORE’ PER L’ACQUISTO DI GAS NATURALE

A parziale compensazione dei maggiori oneri sostenuti per l’acquisto del gas naturale, il decreto ‘Ucraina’, così come modificato dal decreto ‘Aiuti’, riconosce a favore delle imprese diverse da quelle a forte consumo di gas naturale (c.d. ‘non gasivore’), un contributo straordinario, sotto forma di credito d’imposta, pari al 25% della spesa sostenuta per l’acquisto del medesimo gas, consumato nel secondo trimestre dell’anno 2022, qualora il prezzo di riferimento del gas naturale, calcolato come media, riferita al primo trimestre 2022, dei prezzi di riferimento del Mercato Infragiornaliero pubblicati dal Gestore dei mercati energetici, abbia subìto un incremento superiore al 30% del corrispondente prezzo medio riferito al medesimo trimestre dell’anno 2019.

Tale credito d’imposta è utilizzabile, entro il 31 dicembre 2022, esclusivamente in compensazione e non può essere chiesto a rimborso. Inoltre, non è soggetto al limite annuale di 250mila euro di crediti d’imposta utilizzabili e da indicare nella dichiarazione dei redditi. Parimenti non è soggetto al limite di due milioni di euro innalzato a decorrere dal 1°gennaio 2022.

Sempre il credito d’imposta a favore delle imprese ‘non gasivore’ non concorre alla formazione del reddito d’impresa né della base imponibile dell’Irap e non rileva ai fini della deducibilità degli interessi passivi e della deducibilità delle spese e degli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi. Il credito è tuttavia cumulabile con altre agevolazioni che abbiano ad oggetto i medesimi costi, a patto che tale cumulo non determini il superamento del costo sostenuto.

Con la risoluzione n. 18/E del 14 aprile 2022 l’Agenzia delle Entrate ha istituito il codice tributo ‘6964’ denominato ‘Credito d’imposta a favore delle imprese diverse da quelle a forte consumo gas naturale (secondo trimestre 2022) - Art. 4 del decreto legge n. 21/2022’.

In assenza di una esplicita indicazione normativa il credito d’imposta in parola decorre dal momento di maturazione ossia dalla data in cui risultano verificati i presupposti soggettivo e oggettivo nonché certificativo della disciplina agevolativa in commento.

CEDIBILITA’ DEI CREDITI D’IMPOSTA

L’art. 15.1 del decreto legge Sostegni-ter e gli articoli 9 e 4 del decreto legge Ucraina disciplinano la cessione dei crediti d’imposta per le imprese gasivore - primo trimestre, per le imprese gasivore - secondo trimestre e per le imprese non gasivore - secondo trimestre.

Detti crediti sono utilizzabili entro fine anno e possono essere ceduti, ma solo per intero, ad altri soggetti, compresi gli istituti di credito, senza possibilità di ulteriori cessioni o meglio è possibile effettuare due ulteriori cessioni, dopo la prima, solo a favore di: banche e intermediari finanziari; società appartenenti a un gruppo bancario; imprese di assicurazione autorizzate ad operare in Italia.

In caso di cessione del credito d’imposta, le imprese beneficiarie richiedono il visto di conformità dei dati relativi alla documentazione che attesta la sussistenza dei presupposti che danno diritto ai crediti d’imposta oggetto di cessione.

Il contribuente è tenuto a conservare la documentazione attestante il rilascio del visto di conformità, unitamente ai documenti giustificativi delle spese che danno diritto al credito d’imposta. Il credito d’imposta è usufruito dal cessionario con le stesse modalità con le quali sarebbe stato utilizzato dal soggetto cedente e, comunque, entro la data del 31 dicembre 2022.

In caso di comunicazioni di cessioni che presentano profili di rischio l’Agenzia delle Entrate ha la facoltà di sospendere, per 30 giorni, gli effetti della comunicazione per effettuare le verifiche.

INCREMENTO ALIQUOTE ALTRI CREDITI D’IMPOSTA

Il decreto ‘Aiuti’ ha modificato le aliquote di altri crediti d’imposta. In particolare:

• Sale dal 12 al 15% l’aliquota del credito d’imposta previsto dal decreto ‘Ucraina’ in favore delle imprese ‘non energivore’, a parziale compensazione delle spese sostenute per l’acquisto di energia elettrica utilizzata nel corso del secondo trimestre 2022.
• Cresce dal 20 al 50%, la misura del credito d’imposta per gli investimenti nei c.d. ‘beni strumentali immateriali 4.0’, in relazione agli investimenti effettuati a decorrere dal 1° gennaio 2022 e fino al 31 dicembre, ovvero entro il 30 giugno 2023, a condizione che entro il 31 dicembre 2022 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura pari ad almeno il 20% dei costi.
• il decreto Aiuti incrementa dal 50 al 70% per le piccole imprese e dal 40 al 50% per le medie imprese le aliquote del credito d’imposta ‘formazione 4.0’ per le spese di formazione del personale dipendente finalizzate all’acquisizione o al consolidamento delle competenze nelle tecnologie rilevanti per la trasformazione tecnologica e digitale delle imprese, a condizione che le attività formative siano erogate dai soggetti individuati dal Mise.
• il decreto Aiuti modifica, per gli anni 2022 e 2023, la misura percentuale e l’ambito oggettivo di applicazione del credito d’imposta per il potenziamento dell’offerta cinematografica’ introdotto dalla c.d. legge cinema, sostituendo, per detto credito, il tetto massimo del 20% degli introiti derivanti dalla programmazione di opere audiovisive con il nuovo tetto massimo del 40% dei costi di funzionamento delle sale cinematografiche.