La legge delega per la riforma fiscale dispone, tra l’altro, i principi e i criteri direttivi per la revisione della disciplina dei redditi agrari. Il decreto legislativo Irpef-Ires n. 192 del 13 dicembre 2024 introduce, nell’ambito delle norme di cui al Titolo I ‘Disposizioni in materia di redditi dei terreni, di lavoro dipendente, di lavoro autonomo e diversi’, modifiche alla disciplina in parola.

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 12/E dell’8 agosto 2025, fornisce le istruzioni operative agli uffici sulle novità fiscali recate dal decreto.

Il decreto legislativo modifica l’articolo 32 del Tuir disponendo che le attività agricole di cui all’articolo 2135 del Codice civile si inquadrano fiscalmente come attività produttive di redditi d’impresa. La revisione del regime di imposizione delle attività agricole si è resa necessaria per tenere conto anche delle attività basate sui più evoluti sistemi di coltivazione e di quelli che concorrono alla tutela dell’ambiente e alla lotta dei cambiamenti climatici.

La prima modifica apportata dal decreto è costituita dall’introduzione della lettera b-bis) nel comma 2 dell’articolo 32 del Tuir, in base alla quale sono produttive di reddito agrario le ‘attività dirette alla produzione di vegetali mediante l’utilizzo di immobili oggetto di censimento al catasto dei fabbricati, rientranti nelle categorie catastali C/1, C/2, C/3, C/6, C/7, D/1, D/7, D/8, D/9 e D/10, entro il limite di superficie adibita alla produzione non eccedente il doppio della superficie agraria di riferimento definita con il decreto di cui al comma 3-bis’.

Si tratta, ad esempio, delle c.d. ‘vertical farm’, delle colture idroponiche e della micropropagazione in vitro; tali attività agricole, svolte mediante sistemi di coltivazione evoluti, sono realizzate in strutture protette come serre, fabbricati a destinazione agricola, industriale, commerciale e artigianale, anche dismessi e, più in generale, gli immobili riconvertiti alla produzione in esame.

Dal decreto si evince che per potersi configurare un reddito agrario, le due condizioni, ovvero sistema evoluto di coltivazione e utilizzo di immobili rientranti nelle indicate categorie catastali, devono ricorrere congiuntamente.

Continuano ad essere considerate attività agricole produttive di reddito agrario ‘le attività dirette alla produzione di vegetali tramite l’utilizzo di strutture fisse o mobili, anche provvisorie, se la superficie adibita alla produzione non eccede il doppio di quella del terreno su cui la produzione stessa insiste’. Parimenti vi rientrano anche le attività di coltivazione realizzate mediante sistemi evoluti per le quali, tuttavia, non sono utilizzati gli immobili specificatamente indicati nella nuova norma.

Il documento di prassi amministrativa contiene importanti precisazioni sulla determinazione del reddito agrario e del reddito dominicale derivante dalle attività di cui alla lettera b-bis). Il decreto rinvia ad un apposito decreto del Mef, di concerto con il ministro dell’Agricoltura, della sovranità alimentare e delle foreste, per l’individuazione delle nuove classi e qualità di coltura, al fine di tener conto dei più evoluti sistemi di coltivazione, la disciplina delle modalità di dichiarazione in catasto dell’utilizzazione degli immobili oggetto di censimento al catasto fabbricati per le attività di produzione di vegetali e la disciplina delle modalità di determinazione della c.d. ‘superficie agraria di riferimento’, rilevante ai fini del calcolo del reddito.

Dal punto di vista fiscale, alle attività di produzione di vegetali basate su tecniche di coltivazione innovative e realizzate negli immobili in questione si applica una disciplina ad hoc, introdotta dal decreto con l’inserimento di nuove disposizioni negli articoli 28, 34, 36 e 56-bis del Tuir.

Al fine di individuare la parte di attività diretta alla produzione di vegetali realizzata con sistemi di coltivazione evoluti tramite l’utilizzo di immobili, che si considera produttiva di reddito agrario, l’art. 32, comma 2, lettera b-bis) del Tuir prevede l’applicazione di un criterio simile a quello previsto dalla lettera b) del medesimo comma 2 con riguardo alla produzione di vegetali mediante l’utilizzo di strutture fisse o mobili.

Più precisamente, la nuova disciplina prevede che, a regime, le attività di cui alla lettera b-bis) saranno produttive di reddito agrario entro il limite di superficie adibita alla produzione non eccedente il doppio della superficie agraria di riferimento, mentre il reddito relativo alla parte di produzione che eccede tale limite concorre alla formazione del reddito d’impresa nell’ammontare corrispondente al reddito agrario relativo alla superficie agraria di riferimento, in proporzione alla superficie eccedente.

In via transitoria, invece, il reddito agrario è determinato mediante l’applicazione, alla superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile, della tariffa d’estimo più alta in vigore nella provincia in cui è censita la particella, incrementata del 400%.

Con riferimento al periodo transitorio, la circolare individua il limite oltre il quale le attività agricole in parola producono reddito d’impresa, identificando la superficie agraria di riferimento nella ‘superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile’.

Pertanto, fino all’emanazione del decreto interministeriale, le attività agricole di cui alla lettera b-bis) risulteranno produttive di reddito nell’ipotesi in cui la superficie adibita alla produzione ecceda il doppio della superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile.

In tal caso, il reddito relativo alla superficie eccedente concorre a formare il reddito d’impresa nell’ammontare corrispondente al reddito agrario relativo alla superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile - determinato con i criteri previsti nel periodo transitorio - in proporzione alla superficie eccedente.

Per ciò che concerne il reddito dominicale delle colture prodotte utilizzando sistemi di coltivazione evoluti all’interno di immobili oggetto di censimento al catasto dei fabbricati, la nuova disciplina prevede che, a regime, è determinato ai sensi del decreto interministeriale mentre in via transitoria, ovvero fino all’emanazione del decreto interministeriale, è determinato mediante l’applicazione, alla superficie della particella catastale su cui insiste l’immobile, della tariffa d’estimo più alta in vigore nella provincia in cui è censita la particella, incrementata del 400%.

In ogni caso, l’ammontare del reddito dominicale non può essere inferiore alla rendita catastale attribuita all’immobile oggetto di censimento al catasto dei fabbricati utilizzato per le attività dirette alla produzione di vegetali con sistemi evoluti. A tal fine, occorre confrontare il reddito dominicale, rivalutato dell’80% e del 30% con la rendita catastale dell’immobile, rivalutata del 5%.

In relazione ai redditi agrari e dominicali delle colture di cui all’articolo 32, comma 2, lettera b-bis) la circolare evidenzia che gli stessi devono essere assoggettati alla rivalutazione, rispettivamente, del 70% e dell’80%, nonché dell’ulteriore rivalutazione del 30%. Non trovano applicazione talune specifiche disposizioni agevolative destinate ai coltivatori diretti, agli imprenditori agricoli professionali e ai predetti soggetti che non hanno ancora compiuto 40 anni, in quanto dettate esclusivamente per i terreni.

Il documento di prassi amministrativa esamina, poi, l’altra novità inserita nella lettera b-ter) del comma 2 dell’articolo 32 del Tuir che introduce una seconda nuova categoria di attività agricola produttiva di reddito agrario, costituita dalle ‘attività dirette alla produzione di beni, anche immateriali, realizzate mediante la coltivazione, l’allevamento e la silvicoltura che concorrono alla tutela dell’ambiente e alla lotta ai cambiamenti climatici, nei limiti dei corrispettivi delle cessioni di beni, registrate o soggette a registrazione agli effetti dell’imposta sul valore aggiunto, derivanti dall’esercizio delle attività di cui all’art. 2135 del codice civile’.

La lettera b-ter) del comma 2 dell’articolo 32 del Tuir dispone che tali attività sono produttive di reddito agrario, nei limiti dei corrispettivi delle cessioni di beni, registrate o soggette a registrazione ai fini Iva, derivanti dall’esercizio delle attività di cui all’articolo 2135 del codice civile.

A tale scopo rilevano esclusivamente i corrispettivi delle cessioni di beni derivanti dall’esercizio delle attività rientranti nei limiti di cui all’articolo 32 del Tuir. Deve inoltre trattarsi dei corrispettivi delle cessioni di beni derivanti dall’esercizio delle attività di cui all’articolo 2135 del codice civile, non potendosi considerare in tale ammontare anche i corrispettivi delle prestazioni di servizi, di cui al terzo comma del medesimo articolo 2135, derivanti da attività connesse né quelli relativi alle cessioni dei beni di cui alla lettera b-ter).

Il reddito relativo alla parte di produzione e cessione di beni che eccede il limite indicato dalla lettera b-ter) concorre alla formazione del reddito d’impresa ed è determinato applicando il coefficiente di redditività del 25% all’ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione ai fini Iva.

La circolare riporta alcuni esempi relativi ai beni di cui alla lettera b-ter).

Il decreto sostituisce il comma 4 dell’articolo 56-bis del Tui per consentire di applicare i regimi forfettari anche ad altri soggetti quali società di persone, società a responsabilità limitata e cooperative che rivestono la qualifica di società agricola.

Il documento di prassi amministrativa si sofferma sui riflessi delle novità normative con la disciplina fiscale propria dell’attività agrituristica, contenuta nell’articolo 5 della legge 30 dicembre 1991 n. 413. Secondo tale norma ‘i soggetti, diversi da quelli indicati alle lettere a e b) del comma 1 dell’articolo 73 del Tuir, che esercitano attività di agriturismo, determinano ‘il reddito imponibile applicando all’ammontare dei ricavi conseguiti con l’esercizio di tale attività, al netto della imposta sul valore aggiunto, il coefficiente di redditività del 25%’.

Ai sensi di quanto espresso, le società a responsabilità limitata e le società cooperative, qualora svolgano attività agrituristica, conseguono, quindi, un reddito d’impresa determinato secondo le modalità ordinarie.

Con il nuovo comma 4 dell’articolo 56-bis del Tuir vengono estese le previsioni del comma 3 del medesimo articolo - che prevede un’imposizione forfetaria, ai fini delle imposte sui redditi, pari al 25% dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell’Iva, per le attività dirette alla fornitura di servizi di cui all’articolo 2135, terzo comma, del codice civile - alle società di persone, alle società a responsabilità limitata e alle società cooperative, che hanno optato per il regime catastale, di cui all’articolo 1, comma 1093, della legge n. 296/2006.

Sebbene il comma 3 dell’articolo 56-bis del Tuir faccia riferimento alle attività dirette alla fornitura di servizi, di cui al terzo comma dell’articolo 2135 del codice civile, nelle quali rientrano le attività di ricezione e ospitalità, le società che hanno optato per il regime catastale, qualora producano un reddito derivante da attività agrituristica, non possono avvalersi del comma 3 dell’articolo 56-bis del tuir, attesa la natura di norma speciale di settore dell’articolo 5 della legge n. 413/1991.

Ne consegue che le società a responsabilità limitata e le società cooperative che hanno optato per il regime fiscale di cui al comma 1093, non possono determinare forfetariamente il reddito d’impresa derivante da attività agrituristica, neanche avvalendosi del regime di cui all’articolo 56-bis, comma 3, del Tuir, né possono applicare le disposizioni dell’articolo 5 della legge n. 413/1991, in quanto esplicitamente escluse dal relativo ambito soggettivo. Conseguentemente, tali società continuano a determinare il reddito d’impresa derivante dall’attività agrituristica esclusivamente in via analitica.

Le società di persone che hanno optato per l’applicazione del regime catastale, rientrando nell’ambito soggettivo di applicazione dell’articolo 5 della legge n. 413/1991, possono avvalersi del suddetto regime forfetario, al pari delle società che non hanno optato.

Le modifiche apportate dal decreto si applicano ai redditi prodotti a partire dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore del decreto stesso che è entrato in vigore il 31 dicembre 2024. Di conseguenza, le modifiche alla disciplina dei redditi dei terreni si applicano ai redditi prodotti a partire dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024.

L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 47/E del 28 luglio 2025, ha istituito il codice tributo ‘6045’ denominato ‘IVA - inversione contabile settore logistica - regime opzionale di cui all’articolo 1, comma 59, legge 30 dicembre 2024 n. 207’.

Con questo nuovo codice tributo i committenti possono versare, tramite il modello F24, l’Iva in nome e per conto del prestatore, in base al regime opzionale.

In sede di compilazione del modello di versamento F24, il suddetto codice tributo è esposto nella sezione ‘Erario’ esclusivamente in corrispondenza delle somme indicate nella colonna ‘importi a debito versati’, con l’indicazione nei campi ‘rateazione/regione/prov./mese rif.’ e ‘anno di riferimento’, del mese e dell’anno d’imposta per cui si effettua il pagamento, rispettivamente, nei formati ‘00MM’ e ‘AAAA’.

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 11/E del 18 luglio 2025, fornisce chiarimenti in merito alle novità in materia di indici sintetici di affidabilità fiscale (ISA), in applicazione per il periodo d’imposta 2024. Ogni anno, infatti, gli ISA sono oggetto di aggiornamento; per il periodo d’imposta 2024, il processo evolutivo e di affinamento ha riguardato la revisione completa dei 100 indici, nonché l’aggiornamento di tutti i 172 ISA in vigore, per consentire una più aderente applicazione al periodo d’imposta 2024.

Non essendo intervenute per l’annualità in parola, significative novità riguardanti le modalità di effettuazione degli adempimenti correlati all’applicazione degli ISA, la circolare, proprio in un’ottica di semplificazione, fa una rapida rassegna delle questioni principali, rinviando alle precedenti circolari per l’eventuale trattamento di specifiche tematiche.

Dallo scorso 1°gennaio è entrata in vigore la nuova tabella di classificazione delle attività economiche denominata ATECO 2025. Sostituisce la precedente versione ATECO 2007 - Aggiornamento 2022, a partire dal 1° aprile 2025.

La classificazione ATECO 2025 ha introdotto significative modifiche rispetto alla versione ATECO 2007 - Aggiornamento 2022, sia ai codici attività, sia alle relative note esplicative, interessando tutti i livelli gerarchici della classificazione.

L’adozione della classificazione ATECO 2025 ha determinato significativi impatti sugli ISA. In generale si rileva che la modulistica ISA relativa al periodo d’imposta 2024 risulta aggiornata al fine di tener conto della nuova classificazione.

L’introduzione della nuova classificazione ATECO 2025 ha influito sulla ordinaria attività di revisione degli ISA, prevista almeno ogni due anni dalla loro prima applicazione o dall’ultima revisione, rendendo necessaria un’attività di aggiornamento straordinaria.

In particolare, 14 ISA del comparto del commercio al dettaglio, già approvati con decreto dell’Economia del 18 marzo 2024, sono stati oggetto di revisione anticipata in conseguenza della modifica della divisione ATECO 47, dedicata proprio alle attività di commercio al dettaglio.

La nuova classificazione ATECO 2025 ha comportato la variazione di un numero rilevante di titoli dei codici attività che ha reso necessario un intervento di aggiornamento su quasi tutti i modelli ISA in vigore per il periodo d’imposta 2024, nonché l’introduzione di nuove informazioni, per le attività economiche del commercio al dettaglio.

Tali nuove informazioni sono state introdotte al fine di garantire la costante aderenza dello strumento rispetto alle attività economiche a cui si riferiscono e non risultano rilevanti ai fini del calcolo dell’ISA per il periodo d’imposta 2024.

L’adozione della nuova classificazione ATECO 2025 non comporta l’obbligo di presentare un’apposita dichiarazione di variazione dati relativi all’attività svolta ma il contribuente che rilevi la necessità di comunicare alle Entrate una nuova codifica che meglio rappresenti l’attività svolta dovrà effettuare una dichiarazione utilizzando la Comunicazione Unica (ComUnica) o, se non iscritto nel Registro delle Imprese della Camera di commercio, uno dei modelli pubblicati sul sito delle Entrate.

La circolare fornisce una panoramica delle disposizioni che si sono succedute nei primi mesi del 2025 e che hanno riguardato l’applicazione degli ISA in vigore per il periodo d’imposta 2024.

Con il Dm 31 marzo 2025 sono state approvate le modalità di costruzione e applicazione di 100 ISA, oltre che della territorialità generale, di quella del commercio e di tre territorialità specifiche. Tali 100 ISA rappresentano l’evoluzione di 85 ISA già approvati con il Dm 8 febbraio 2023 e l’evoluzione anticipata di 15 ISA già approvati con Dm 18 marzo 2024.

Con il decreto del Vice Ministro all’Economia del 24 aprile 2025 è stata prevista una serie di interventi come l’introduzione di correttivi al solo periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024 che tengono conto del nuovo scenario economico associato alle tensioni geopolitiche, ai prezzi dell’energia, degli alimentari e dell’andamento dei tassi di interesse, attraverso l’individuazione di una metodologia statistico-economica utilizzata per la revisione congiunturale straordinaria degli ISA. Inoltre, sono stati individuati degli indici di concentrazione della domanda e dell’offerta per area, che considerano vantaggi e svantaggi in relazione alla collocazione territoriale. Altri interventi sono caratterizzati dall’individuazione di misure di ciclo settoriale per tenere conto degli effetti dell’andamento congiunturale, l’aggiornamento delle analisi territoriali a livello comunale a seguito dell’istituzione di nuovi Comuni o delle fusioni. Nell’elenco figurano poi le modifiche all’ISA EM05U, relative all’aggiornamento della Territorialità dei Factory Outlet Center’, le modifiche all’ISA DG44U, relative all’aggiornamento delle ‘aree gravitazionali’.

Infine, sono state definite le modalità per fruire dei benefici premiali per i contribuenti che applicano gli ISA per il periodo d’imposta 2024.

Le modifiche apportate ai quadri contabili recepiscono quanto previsto dal decreto legislativo 30 dicembre 2023 n. 216, dalla legge 30 dicembre 2023 n. 213 e dal decreto legislativo 13 dicembre 2024 n. 192.

In pratica nei quadri H e F, precisamente nei righi H11 ‘Spese per prestazioni di lavoro dipendente e assimilato’ e F14 campo 1 ‘Spese per lavoro dipendente e per altre prestazioni diverse da lavoro dipendente afferente all’attività dell’impresa’, non devono essere indicati gli importi riferibili alle maggiori deduzioni in oggetto, introdotte dall’art. 4 del decreto legislativo n. 216 del 2023. Questo in quanto il maggior costo ammesso in deduzione, se riportato nei righi in cui è indicato l’ammontare delle spese per prestazioni di lavoro dei quadri H o F, avrebbe potuto determinare un ingiustificato peggioramento del punteggio ISA.

In merito al quadro F, una importante novità è l’eliminazione del campo 2 del rigo F08 ‘Adeguamento valore esistenze iniziali’ che era stato introdotto per neutralizzare la possibile attivazione anomala degli indicatori di corrispondenza tra le esistenze iniziali del periodo d’imposta 2023 e le rimanenze finali del periodo d’imposta precedente. Questo perché l’articolo 1, comma 78, della legge n. 213/2023 aveva riconosciuto a favore del contribuente la facoltà di adeguare il valore fiscale delle esistenze iniziali a quelle reali di magazzino, misura che è stata soppressa per il 2024.

Un’ulteriore significativa novità deriva dall’articolo 9 del decreto legislativo n. 192 del 2024 che ha modificato gli articoli 92 e 93 del Tuir, prevedendo nuove modalità di valutazione delle esistenze iniziali e delle rimanenze finali relative ad opere, forniture e servizi di durata infra e ultrannuale.

Gli interventi normativi introdotti mirano a favorire il progressivo allineamento tra i valori fiscali e quelli contabili, anche in un’ottica di semplificazione e razionalizzazione degli adempimenti.

Per prevenire commistioni tra criteri valutativi diversi che avrebbero potuto pregiudicare il corretto calcolo del punteggio ISA, è stata inserita un’apposita nota di attenzione nelle istruzioni relative alla compilazione dei righi da F06 a F09 che accolgono le esistenze iniziali e le rimanenze finali.

Nei modelli ISA 2025 trova conferma la struttura del quadro H, destinato a recepire i dati contabili rilevanti ai fini dell’applicazione degli ISA per i soggetti esercenti attività professionali. La configurazione e l’articolazione dei righi del quadro H si presentano in sostanziale continuità con quanto previsto nel quadro RE del modello Redditi.

L’art. 5 del decreto legislativo n. 192/2024 ha introdotto significative modifiche al regime di determinazione del reddito derivante dall’esercizio di arti e professioni. Alla luce delle modifiche normative apportate sono stati aggiornati i riferimenti contenuti nelle istruzioni del quadro H, in modo da allinearsi al nuovo impianto normativo.

Le società tra professionisti sono tenute alla compilazione del modello afferente la specifica attività economica. La compilazione dei modelli da parte di tali soggetti consentirà di acquisire le informazioni utili alla elaborazione dei relativi ISA per una futura applicazione.

Nell’ottica di proseguire nel processo di semplificazione dell’adempimento dichiarativo, con riferimento agli ISA relativi al periodo d’imposta 2024, è stata eliminata dai modelli per la comunicazione dei dati di 23 ISA, l’informazione relativa all’Anno di inizio attività. Tale informazione è già presente tra i dati che vengono forniti ai contribuenti nel set di ‘variabili precalcolate’ rilevanti ai fini del calcolo degli ISA e può essere sempre modificata in sede di compilazione del software ‘IltuoISA’.

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 10/E del 3 luglio 2025, fornisce le istruzioni operative agli Uffici in merito alle novità fiscali relative alla tassazione dei redditi di lavoro dipendente nei casi di concessione in uso promiscuo ai dipendenti di auto, moto e ciclomotori.

L’articolo 51, comma 4, lettera a) del Tuir disciplina la fiscalità dei veicoli aziendali concessi in uso promiscuo ai dipendenti. Secondo tale norma, nella versione in vigore fino al 31 dicembre 2024, i valori che costituiscono fringe benefit per l’uso promiscuo dei veicoli di nuova immatricolazione, concessi con contratti stipulati a decorrere dal 1°luglio 2020, si quantificano nella misura del 25% dell’importo corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio al netto degli ammortamenti eventualmente trattenuti al dipendente.

La predetta disposizione prevede valori percentuali maggiori di determinazione forfetaria del reddito di lavoro dipendente per i veicoli caratterizzati da una più elevata emissione di anidride carbonica.

Resta ferma l’applicazione della disciplina dettata dall’articolo 51, comma 4, lettera a) del Tuir, nel testo vigente al 31 dicembre 2019, per i veicoli concessi in uso promiscuo con contratti stipulati entro il 30 giugno 2020.

La manovra 2025 ha modificato la disciplina di tassazione dei redditi di lavoro dipendente nei casi di concessione in uso promiscuo ai dipendenti di auto, moto e ciclomotori.

Per effetto delle novità, ai fini della determinazione del reddito di lavoro dipendente, per i veicoli, i motocicli e i ciclomotori di nuova immatricolazione, concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1°gennaio 2025, si assume il 50% dell’importo corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15 mila chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio, al netto delle somme eventualmente trattenute al dipendente.

La predetta percentuale è ridotta al 10% per i veicoli elettrici e al 20% per i veicoli elettrici ibridi plug-in.

La nuova disciplina, pertanto, si applica ai veicoli che rispettino congiuntamente i seguenti requisiti:

• siano stati immatricolati a decorrere dal 1°gennaio 2025;
• siano stati concessi in uso promiscuo ai lavoratori dipendenti con contratti stipulati a decorrere dal 1°gennaio 2025;
• siano stati assegnati ai lavoratori dipendenti a decorrere dal 1°gennaio 2025.

Al fine di individuare i veicoli concessi in uso promiscuo che ricadono nella disciplina modificata dalla legge di Bilancio 2025, la circolare ritiene che la concessione del veicolo in uso promiscuo non debba considerarsi un atto unilaterale da parte del datore di lavoro, ma necessita dell’accettazione del lavoratore, che si concretizza sia attraverso la sottoscrizione dell’atto di assegnazione del fringe benefit, sia mediante l’assegnazione del bene al lavoratore.

Pertanto, il momento della sottoscrizione dell’atto di assegnazione da parte del datore di lavoro e del dipendente per l’assegnazione del benefit costituisce il momento rilevante al fine di individuare i ‘contratti stipulati a decorrere dal 1°gennaio 2025’.

Nel rispetto del principio di cassa, atteso che il momento di percezione del bene in natura coincide con quello in cui il fringe benefit esce dalla sfera patrimoniale dell’erogante per entrare in quella del dipendente, la nuova disposizione si applica ai veicoli assegnati ai dipendenti a decorrere dal 1°gennaio 2025.

Per veicoli ‘di nuova immatricolazione’ l’Agenzia considera tali quelli immatricolati a decorrere dal 1°gennaio 2025.

Infine, l’Agenzia puntualizza che la disciplina di cui all’articolo 51, comma 4, lettera a) del Tuir - come modificata dalla legge di Bilancio 2025 - si applica ai veicoli che, a decorrere dal 1°gennaio 2025, siano immatricolati, oggetto di contratti di concessione in uso promiscuo e consegnati al dipendente.

Come già affermato, il regime di tassazione introdotto con la manovra 2025 si applica ai veicoli che soddisfano, a decorrere dal 1°gennaio 2025, tutti i requisiti previsti dalla nuova lettera a) del comma 4 dell’articolo 51 del Tuir, visti sopra.

Al fine di assicurare una progressiva attuazione delle misure finalizzate al raggiungimento degli obiettivi di transizione energetica nel rispetto dei princìpi di progressività e proporzionalità per le famiglie e le imprese, è stata introdotta una specifica disciplina transitoria per i veicoli che non rientrano nel regime di cui al comma 48 della legge di Bilancio 2025. L’articolo 6, comma 2-bis, del Dl n. 19/2025 inserisce, infatti, dopo il comma 48, il comma 48-bis il quale dispone che per i veicoli concessi in uso promiscuo dal 1°luglio 2020 al 31 dicembre 2024 resta ferma la disciplina di cui all’articolo 51, comma 4, lettera a) del Tuir nel testo vigente al 31 dicembre 2024.

Considerato che il comma 48-bis fa esclusivo riferimento alla ‘concessione in uso promiscuo’ del veicolo e non anche alla stipulazione del relativo contratto, si ritiene che rilevi la data di consegna del veicolo al dipendente.

Ai veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti dal 1°luglio 2020 al 31 dicembre 2024, si applica - fino alla naturale scadenza dei predetti contratti - il regime di tassazione vigente al 31 dicembre 2024.

Il regime di cui all’articolo 51, comma 4, lettera a) del Tuir, in vigore fino al 31 dicembre 2024, si estende anche ai veicoli ‘ordinati dal datore di lavoro’ entro la medesima data e ‘concessi in uso promiscuo dal 1°gennaio 2025 al 30 giugno 2025’. La norma consente di applicare il regime di tassazione previgente anche nell’ipotesi in cui il veicolo sia stato ordinato dal datore di lavoro entro il 31 dicembre 2024 e sia stato consegnato al dipendente dal 1°gennaio al 30 giugno 2025. Affinché la norma in parola trovi applicazione, occorre che nel periodo compreso tra il 1°luglio 2020 e il 30 giugno 2025, sussistano anche gli ulteriori requisiti, di immatricolazione e stipulazione del contratto.

I veicoli ordinati entro il 31 dicembre 2024, in relazione ai quali i requisiti di immatricolazione, stipulazione del contratto e consegna si siano verificati dal 1°gennaio al 30 giugno 2025, rientrano nella tipologia dei mezzi che, ai sensi del comma 48 della legge di Bilancio 2025, godono delle percentuali di agevolazione più elevate. La circolare ritiene applicabile la più favorevole disciplina introdotta dal citato comma 48, in considerazione del fatto che i requisiti previsti per accedere alla nuova disciplina si sono comunque tutti verificati nel 2025.

In caso di proroga di un contratto di concessione in uso promiscuo di un veicolo la circolare ritiene che sia applicabile la disciplina relativa al momento della sottoscrizione dell’originario contratto, fino alla naturale scadenza della proroga medesima, purché alla data della stipula risultino soddisfatti i requisiti previsti dalla norma.

Invece, in caso di assegnazione del veicolo a un altro dipendente, attraverso la stipula di un nuovo contratto, la disciplina fiscale applicabile è quella vigente al momento della riassegnazione.

Pertanto, in caso di riassegnazione di un veicolo, già oggetto di contratto in essere al 31 dicembre 2024 e immatricolato a decorrere dal 1°luglio 2020:

• trova applicazione la disciplina di cui all’articolo 51, comma 4, lettera a, del Tuir, nella formulazione vigente al 31 dicembre 2024, se, in base al nuovo contratto di riassegnazione stipulato nel 2025, la ‘concessione in uso promiscuo’ del veicolo è avvenuta entro il 30 giugno 2025;
• la quantificazione del benefit segue il criterio generale dettato dall’articolo 51, comma 3, primo periodo, del Tuir, se, in base al nuovo contratto di riassegnazione stipulato nel 2025, la ‘concessione in uso promiscuo’ del veicolo avviene dopo il 30 giugno 2025, non ricorrendo le condizioni ai fini dell’applicabilità della disciplina transitoria, di cui al comma 48-bis della legge di Bilancio 2025.

Resta inteso che, in caso di riassegnazione di un veicolo immatricolato dal 1°gennaio 2025 e che, a decorrere dalla medesima data, è oggetto di un contratto di concessione in uso promiscuo ed è consegnato al dipendente, si applica il comma 48 della legge di Bilancio 2025, nel presupposto che, al momento della riassegnazione, i requisiti previsti per accedere alla nuova disciplina si sono tutti verificati a partire dal 1°gennaio 2025.

Il Concordato preventivo biennale consente ai contribuenti che applicano gli ISA di siglare un accordo con il Fisco a seguito della formulazione, da parte dell’Agenzia delle Entrate, di una proposta per la definizione biennale del reddito derivante dall’esercizio dell’attività d’impresa o dall’esercizio di arti e professioni, ai fini delle imposte sui redditi e del valore della produzione netta ai fini dell’Irap.

Con la circolare n. 9/E del 24 giugno 2025 l’Agenzia delle Entrate illustra la disciplina del Concordato preventivo biennale, come attualmente vigente a seguito delle modifiche normative (vedi decreto correttivo). L’Agenzia riprende e integra le istruzioni fornite con la circolare n. 18/E/2024, a seguito delle novità legislative intervenute.

Il documento di prassi amministrativa fornisce tutte le istruzioni sul concordato fiscale, tenendo conto degli aggiornamenti normativi che ne hanno modificato la disciplina. L’ultima parte della circolare è dedicata alle appendici, con risposte a quesiti e casistiche particolari.

Il decreto sul Concordato, all’articolo 8, prevede che l’Agenzia delle Entrate, entro il 15 aprile di ogni anno, metta a disposizione dei contribuenti e dei loro intermediari appositi programmi informatici per l’acquisizione dei dati necessari per l’elaborazione della proposta di Concordato. Per il solo anno 2025 tale termine è stato posticipato dal 15 al 30 aprile.

Attraverso questo software il contribuente può aderire al Concordato inserendo i dati necessari, calcolando la proposta di Concordato e accettando la proposta entro il 30 settembre ovvero entro l’ultimo giorno del nono mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta per i soggetti con periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare.

Il calcolo della proposta si basa sui dati dichiarati dal contribuente tenuto conto delle modalità di calcolo definite dal decreto ministeriale sul Concordato ISA. Oltre ai dati dichiarati, ai fini della proposta di concordato, si fa riferimento anche alle informazioni acquisite dalle banche dati nella disponibilità del Fisco e di altri soggetti pubblici.

L’accesso al Concordato è consentito ai contribuenti tenuti all’applicazione degli ISA. Non è permesso, però, in caso di debiti maturati in anni precedenti per tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate o debiti contributivi. Per i primi si intendono i debiti derivanti dalla notifica di atti impositivi, a seguito di attività di controllo degli uffici e dalla notifica di cartelle di pagamento conseguenti ad attività di controllo automatizzato o formale della dichiarazione.

In ogni caso deve trattarsi di debiti scaturenti dalla notifica degli atti precedentemente indicati che, nel caso di concordato per gli anni 2025 e 2026, al 31 dicembre 2024 siano divenuti definitivi in base a sentenza passata in giudicato o perché non più impugnabili. Non rilevano dunque i debiti per i quali, alla data sopra indicata, pendono ancora i termini di pagamento e/o i termini di impugnazione o vi sia un contenzioso pendente.

I contribuenti possono comunque accedere al Concordato se, entro i termini previsti per aderire allo stesso, abbiano estinto i predetti debiti in misura tale che l’ammontare residuo dovuto, compresi interessi e sanzioni, non superi la soglia di 5 mila euro.

Ai fini della determinazione di tale soglia devono considerarsi, complessivamente, sia i debiti contributivi che i debiti per tributi amministrati dalle Entrate. Non concorrono alla determinazione di tale soglia i debiti oggetto di provvedimenti di sospensione o di rateazione.

La verifica della situazione debitoria deve essere effettuata con riferimento all’anno precedente a quelli cui si riferisce la proposta di concordato: pertanto, per un contribuente che abbia intenzione di aderire al Concordato per i periodi d’imposta 2025 e 2026, tale verifica deve essere effettuata con riferimento al 31 dicembre 2024.

Le condizioni che impediscono l’accesso al Concordato attribuiscono rilevanza al periodo temporale in cui le stesse sono riferibili. Tra le condizioni ostative abbiamo:

1. non aver presentato la dichiarazione dei redditi in relazione ad almeno uno dei tre periodi d’imposta precedenti a quelli di applicazione del Concordato;
2. aver ricevuto una condanna per uno dei reati previsti dall’art. 2621 del Codice civile e dagli articoli 648 bis, ter e ter 1 del Codice penale, commessi negli ultimi tre periodi d’imposta antecedenti a quelli di applicazione del Concordato.

Il decreto sul Concordato equipara alla procedura di condanna la sentenza di applicazione della pena su richiesta delle parti. L’accesso al Concordato è precluso solo in ipotesi di condanna con sentenza irrevocabile.

In caso di dichiarazioni mendaci relative all’assenza di condanne e/o di sentenze di applicazione della pena su richiesta delle parti è prevista l’applicazione delle sanzioni penali ai sensi dell’art. 76 del Dpr 445/2000.

La ratio di questa misura consiste nell’intento di precludere l’accesso al Concordato nei casi in cui ricorrano fattispecie che possano essere considerate sintomatiche di scarsa affidabilità, tali da minare la necessaria trasparenza tra Fisco e contribuente.

Tra le condizioni ostative troviamo anche il periodo d’imposta precedente a quelli cui si riferisce la proposta. Infatti, non possono accedere al Concordato coloro che, con riferimento al periodo d’imposta precedente a quelli cui si riferisce la proposta, hanno conseguito, nell’esercizio d’impresa o di arti e professioni, redditi o quote di redditi in tutto o in parte esenti, esclusi o non concorrenti alla base imponibile, in misura superiore al 40% del reddito derivante dall’esercizio d’impresa o di arti e professioni.

Un altro raggruppamento di cause di esclusione riguarda situazioni che possono verificarsi nel corso del primo periodo d’imposta oggetto del concordato, ovvero:

• aver aderito al regime forfetario;
• per le società o gli enti, essere stati interessati da operazioni di fusione, scissione, conferimento ovvero, nel caso di società o associazioni di cui all’art. 5 del Tuir, essere state interessate da modifiche della compagine sociale.

Il decreto correttivo ha introdotto due nuove ulteriori cause di esclusione, anch’esse riferibili a situazioni che possono verificarsi nel corso del primo periodo d’imposta oggetto del concordato. La prima fattispecie si riferisce ai titolari di reddito di lavoro autonomo che contemporaneamente partecipano a un’associazione o a una società tra professionisti ovvero a una società tra avvocati. In tal caso è prevista l’esclusione dal Concordato per il titolare di reddito di lavoro autonomo laddove non aderisca al Concordato anche l’associazione, la società tra professionisti o la società tra avvocati partecipata.

La seconda casistica riguarda, invece, l’ente associativo che intenda aderire al Concordato. Tale facoltà risulta preclusa laddove non aderiscano al Concordato, nei medesimi periodi di imposta, tutti i soci o associati, che dichiarino individualmente redditi di lavoro autonomo, partecipanti all’ente associativo.

Tali misure si applicano a decorrere dalle opzioni per l’adesione al Concordato relative al biennio 2025-2026, purché non esercitate prima dell’entrata in vigore del decreto correttivo.

Si tratta dei seguenti casi:

• cessazione o modifica dell’attività;
• presenza di particolari ed eccezionali circostanze che hanno determinato la contrazione delle basi imponibili effettive in misura eccedente il 30% rispetto a quelle oggetto di concordato;
• adesione al regime forfetario;
• operazioni di fusione, scissione, conferimento effettuate da società o enti ovvero, per società o associazioni, modifiche della compagine sociale che ne aumentino il numero dei soci o degli associati;
• dichiarazione di ricavi o compensi di ammontare superiore al limite stabilito dal decreto di approvazione degli ISA maggiorato del 50%.

Il decreto correttivo ha introdotto due ulteriori cause di decadenza. La prima si riferisce ai titolari di reddito di lavoro autonomo che contemporaneamente partecipano a un’associazione o a una società tra professionisti ovvero a una società tra avvocati. La misura prevede la cessazione del Concordato per il titolare di reddito di lavoro autonomo laddove venga meno l’adesione al Concordato da parte dell’associazione, della società tra professionisti o della società tra avvocati partecipata.

La seconda casistica riguarda, invece, l’ente associativo che abbia aderito al Concordato. Per tale soggetto il Concordato cessa di produrre i propri effetti laddove per uno o più dei soci o associati, che dichiarano individualmente redditi di lavoro autonomo, venga meno l’adesione al Concordato.

Tali misure si applicano a decorrere dalle opzioni per l’adesione al concordato relative al biennio 2025-2026, purché non esercitate prima dell’entrata in vigore del decreto correttivo.

Il contribuente decade dal Concordato al verificarsi dei casi ritenuti potenzialmente sintomatici di comportamenti poco affidabili. In tali casi è compromessa la fedeltà delle informazioni dichiarate nel modello dichiarativo. Il decreto sul Concordato fa riferimento ai casi in cui, a seguito di accertamenti, risulta l’esistenza di attività non dichiarate per un importo superiore al 30% dei ricavi dichiarati o la commissione di altre violazioni di non lieve entità.

Sono violazioni di non lieve entità le violazioni di cui al decreto legislativo n. 74/2000, relativamente ai periodi di imposta oggetto del concordato; le comunicazioni inesatte o incomplete dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli ISA, in misura tale da determinare un minor reddito per un importo superiore al 30%; le violazioni relative agli anni oggetto del concordato disciplinate dal decreto sanzioni.

Cause di decadenza sono anche la dichiarazione di dati non corrispondenti a quelli comunicati ai fini della proposta di concordato o qualora vengano meno le condizioni necessarie per accedere al Concordato. Il punto e) aggiunge il mancato versamento degli importi dovuti a seguito di concordato, salvo che il pagamento avvenga entro 60 giorni dal ricevimento della comunicazione.

Le violazioni non rilevano ai fini della decadenza nel caso in cui il contribuente abbia regolarizzato la propria posizione mediante l’istituto del ravvedimento, sempreché la violazione non sia stata già contestata e non siano iniziati accessi, ispezioni o verifiche.

Il corretto adempimento degli obblighi dichiarativi ha rilevanza centrale perché l’istituto del Concordato preventivo biennale possa trovare applicazione. Questo, in quanto il Concordato si basa proprio sui dati dichiarati dal contribuente.

Importante è quindi il riscontro della veridicità e correttezza delle informazioni fornite all’Amministrazione finanziaria dai contribuenti interessati ad applicare il Concordato.

Alla veritiera dichiarazione della sussistenza dei requisiti e al regolare adempimento degli obblighi previsti dal decreto sul Concordato si aggiunge che è essenziale che nel corso del Concordato stesso non si verifichino le fattispecie che ne comporterebbe la decadenza.

L’esistenza di attività non dichiarate o l’inesistenza o l’indeducibilità di passività dichiarate che, in esito ad attività di accertamento comportano la decadenza dal Concordato, devono risultare per un importo superiore al 30% dei ricavi dichiarati.

L’attività di accertamento, per i periodi di imposta oggetto del concordato, può essere effettuata qualora in esito all’attività istruttoria dell’Amministrazione finanziaria ricorrano le cause di decadenza dell’art. 22 del decreto CPB.

Nei confronti dei contribuenti che hanno aderito al Concordato, l’eventuale attività di accertamento per i periodi d’imposta oggetto del Concordato non assume a riferimento ricostruzioni analitico-induttive, stante l’esclusione degli accertamenti basati sulle presunzioni semplici.

Nei confronti dei contribuenti che non aderiscono al Concordato o che ne decadono, sarà intensificata l’attività di controllo delle Entrate e della Guardia di Finanza.

Per i soggetti che hanno commesso violazioni e non hanno aderito al Concordato o ne sono decaduti la legge n. 143/2024 ha previsto una norma che dispone il trattamento sanzionatorio. Prevede che ‘quando è irrogata una sanzione amministrativa per violazioni riferibili ai periodi d’imposta e ai tributi oggetto della proposta di concordato preventivo biennale, non accolta dal contribuente ovvero, in relazione a violazioni riferibili a periodi d’imposta e ai tributi oggetto della proposta, nei confronti di un contribuente decaduto dall’accordo di concordato preventivo biennale per inosservanza degli obblighi previsti dalle norme che lo disciplinano, le soglie per l’applicazione delle sanzioni accessorie, di cui all’art. 21 del decreto legislativo n. 472/1997 previste dal comma 1 dell’articolo 12 del decreto legislativo 18 dicembre 1997 n. 471, sono ridotte alla metà’.

Come anticipato, l’appendice finale del documento di prassi amministrativa riporta le risposte ai quesiti formulati dalla stampa specializzata o da organismi rappresentativi di categorie di operatori economici.

A seguito delle modifiche della Legge di Bilancio 2025, da quest’anno il bonus per il trattenimento in servizio del dipendente non concorre alla formazione del reddito da lavoro dipendente.

La legge n. 197/2022 ha previsto che i lavoratori dipendenti che hanno maturato i requisiti per la pensione anticipata possono rinunciare all’accredito contributivo della quota di contributi a proprio carico relativi all’assicurazione generale obbligatoria per l’invalidità, la vecchiaia e i superstiti dei lavoratori dipendenti e alle forme sostitutive ed esclusive della medesima.

In conseguenza dell’esercizio di tale facoltà viene meno l’obbligo di versamento contributivo da parte del datore di lavoro e la somma corrispondente alla quota di contribuzione a carico del lavoratore che il datore di lavoro avrebbe dovuto versare all’ente previdenziale è corrisposta interamente al lavoratore, quale incentivo per la prosecuzione del lavoro.

La legge n. 197/2022 ha disposto che alle somme in questione si applica l’art. 51, comma 2, del Tuir il quale prevede la non concorrenza alla formazione del reddito di lavoro dipendente delle quote di retribuzione derivanti dall’esercizio, da parte del lavoratore, della facoltà di rinuncia all’accredito contributivo.

L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 45/E del 30 giugno 2025, fornisce chiarimenti al soggetto istante che chiedeva se, le quote di retribuzione derivanti dall’esercizio della facoltà di rinuncia all’accredito contributivo presso la forma esclusiva dell’Assicurazione Generale Obbligatoria, percepite a partire dal 2025 concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente. L’Amministrazione ha risposto che le quote di retribuzione in parola non concorrono alla formazione dell’imponibile e, quindi, non sono soggette a Irpef.

Il chiarimento interessa i lavoratori iscritti alla c.d. ‘Gestione pubblica’ , una forma ‘esclusiva’ dell’ Assicurazione generale obbligatoria (AGO), qualora rinuncino all’accredito contributivo.

La norma contenuta nella legge di Bilancio 2025 dispone che i lavoratori dipendenti che, entro il 31 dicembre 2025, abbiano maturato i requisiti minimi per accedere alla pensione anticipata flessibile o alla pensione anticipata ordinaria, possono rinunciare all’accredito contributivo della quota a proprio carico dell’AGO e alle sue forme sostitutive ed esclusive.

In seguito alla rinuncia il datore di lavoro non è più tenuto a versare questo tipo di contributo, mentre la quota corrispondente viene riconosciuta integralmente al lavoratore senza concorrere a formare il reddito imponibile, così come già anticipato.

La modifica normativa recata dalla legge di Bilancio 2025 è finalizzata ad ampliare la platea dei lavoratori destinatari degli incentivi, includendovi anche i lavoratori iscritti alle forme ‘esclusive’ di AGO, come la Gestione pubblica, in precedenza esclusi. Lo scopo è quello di incentivare il posticipo del pensionamento estendendo l’esclusione della tassazione alle somme derivanti dalla rinuncia all’accredito contributivo.

Nel caso in esame l’Agenzia chiarisce che le quote di retribuzione derivanti dall’esercizio, da parte dell’istante, della facoltà di rinuncia all’accredito contributivo presso la forma esclusiva dell’Assicurazione Generale Obbligatoria, percepite a partire dal 2025, non concorrono alla formazione del reddito di lavoro dipendente.

Le prestazioni di chirurgia estetica e i trattamenti di carattere estetico possono rientrare nella nozione di ‘cure mediche’ o di ‘prestazioni mediche (alla persona)’ solo a condizione che le stesse abbiano uno scopo terapeutico, nel senso di diagnosticare, curare o guarire malattie o problemi di salute.

L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 42/E del 12 giugno 2025, fornisce indicazioni sulla corretta applicazione dell’articolo 4-quater del decreto legge 18 ottobre 2023, n. 145, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 dicembre 2023 n. 191.

L’articolo 10, primo comma, n. 18) del Decreto Iva prevede l’esenzione Iva per ‘le prestazioni sanitarie di diagnosi, cura e riabilitazione della persona rese nell’esercizio delle professioni e arti sanitarie soggette a vigilanza’. Tale disposizione trova fondamento nella direttiva Iva 2006/112/CE che stabilisce l’esenzione per le prestazioni mediche effettuate nell’esercizio delle professioni mediche e paramediche.

La Corte di Giustizia dell’Unione Europea ha più volte chiarito che è lo scopo terapeutico a determinare se una prestazione medica debba essere esentata dall’Iva. In particolare, la sentenza 21 marzo 2013, causa C-91/12, con specifico riferimento alle operazioni di chirurgia estetica e ai trattamenti estetici, ha sostenuto che possono beneficiare dell’esenzione solo gli interventi effettuati con scopo terapeutico ovvero con lo scopo di diagnosticare, di curare e, nella misura possibile, di guarire malattie.

La conseguenza di questo assunto è che le prestazioni di chirurgia estetica e i trattamenti di carattere estetico non rientrano nell’esenzione e sono soggetti all’Iva ordinaria. Per godere dell’esenzione gli stessi devono avere uno scopo terapeutico, previa dimostrazione della finalità terapeutica della prestazione.

Sul piano interno, la circolare 28 gennaio 2005 n. 4/E, avente ad oggetto prestazioni mediche esenti aveva dato applicazione all’articolo 10, comma 1, n. 18) del Decreto Iva limitatamente alle prestazioni mediche di diagnosi, cura e riabilitazione il cui scopo principale è quello di tutelare, mantenere o ristabilire la salute delle persone.

Con l’introduzione dell’articolo 4-quater del decreto legge n. 145/2023, convertito dalla legge n. 191/2023, la normativa italiana, in linea con l’orientamento della Corte di giustizia europea, ha rimodulato le ipotesi di accesso all’esenzione stabilendo che: dal 17 dicembre 2023 l’esenzione dall’Iva si applica alle prestazioni sanitarie di chirurgia estetica rese alla persona volte a diagnosticare o curare malattie o problemi di salute, solo a condizione che tali finalità terapeutiche risultino da apposita attestazione medica.

Le prestazioni sanitarie di chirurgia estetica, invece, continuano a beneficiare dell’esenzione a condizione che abbiano finalità terapeutica, comprovata da idonea documentazione da cui risulti che la prestazione è volta a curare malattie o problemi di salute.

Come anticipato, le nuove regole trovano applicazione dall’entrata in vigore della legge di conversione del decreto legge n. 145/2023 ovvero, dal 17 dicembre 2023. In assenza dello scopo terapeutico, comprovato, in ipotesi di chirurgia estetica, da apposita attestazione medica e, in caso di medicina estetica, da idonea documentazione, le relative prestazioni sono assoggettate all’Iva ordinaria.

In merito alle prestazioni rese da medici anestesisti nell’ambito di interventi di chirurgia estetica, si ritiene in ogni caso applicabile il regime di esenzione senza necessità dell’attestazione medica o di altra documentazione che ne comprovi la natura terapeutica. Questo, in quanto l’anestesia tutela, mantiene e stabilizza le condizioni vitali del paziente, configurandosi sempre come prestazione sanitaria terapeutica.

Per quanto attiene, poi, al rilascio dell’attestazione medica, non è possibile escludere a priori che lo stesso chirurgo o medico estetico che esegue l’intervento o il trattamento estetico possa farlo. Resta fermo che devono essere rispettate due condizioni:

• dall’attestazione deve emergere il collegamento tra la patologia del paziente e la prestazione di chirurgia estetica o di medicina estetica, quale rimedio terapeutico;
• la stessa attestazione deve essere antecedente alla data dell’intervento di chirurgia estetica o di medicina estetica.

La risoluzione, infine, fa riferimento alle modifiche apportate all’articolo 4-quater, comma 2, del decreto legge n. 145/2023, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 191/2023. Le modifiche rispondono all’esigenza di superare i dubbi interpretativi e chiarire che le prestazioni sanitarie di chirurgia estetica effettuate prima del 17 dicembre 2023, alle quali sia stato applicato il regime di esenzione Iva, restano in regime di esenzione, indipendentemente dalla dimostrazione della finalità terapeutica.

Nel caso in cui le menzionate prestazioni abbiano scontato il regime ordinario di imponibilità ai fini Iva, non spetta il rimborso dell’Iva versata.

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 8/E del 19 giugno 2025, fornisce le istruzioni operative agli Uffici sulle novità fiscali contenute nella legge di Bilancio 2025 in materia di:

• interventi di recupero del patrimonio edilizio e di riqualificazione energetica degli edifici;
• ecobonus;
• sismabonus;
• superbonus.

In particolare, vengono rimodulati i termini di fruizione e le aliquote di detrazione; previsti regimi più vantaggiosi per le unità immobiliari adibite a prima casa. La circolare interviene, inoltre, sulla disciplina del superbonus, in merito ai requisiti necessari per avvalersi della detrazione per le spese sostenute nel 2025 e sulla possibilità di ripartire in 10 anni le spese sostenute nel 2023.

Continuano a trovare applicazione le misure non modificate relative alle detrazioni in esame.

In materia di detrazioni delle spese per interventi di recupero del patrimonio edilizio e di riqualificazione energetica degli edifici, la legge di Bilancio 2025 ha esteso anche alle spese sostenute negli anni 2025, 2026 e 2027, la riduzione, al 30%, dell’aliquota dell’agevolazione già prevista per le spese sostenute nel periodo 2028-2033.

La circolare dispone che sono escluse dalla riduzione dell’aliquota di detrazione al 30% le spese relative a interventi di sostituzione del gruppo elettrogeno di emergenza esistenti con generatori di emergenza a gas di ultima generazione, per i quali l’aliquota resta ferma al 50%.

La legge di Bilancio ha prorogato le agevolazioni per le spese sostenute per gli interventi di efficienza energetica degli edifici, c.d. Ecobonus, in precedenza previste fino al 31 dicembre 2024, e modifica la percentuale di detrazione.

In particolare, per le spese documentate sostenute nel triennio 2025-2027, a esclusione delle spese per gli interventi di sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale con caldaie uniche alimentate a combustibili fossili, le aliquote di detrazione sono stabilite in misura fissa per tutti gli interventi agevolati, pari al 36% delle spese sostenute nel 2025 e al 30% delle spese sostenute negli anni 2026 e 2027. La detrazione sale al 50% delle spese sostenute nel 2025 e al 36% delle spese sostenute nel 2026 e 2027, nel caso in cui gli interventi siano realizzati dal proprietario o dal titolare del diritto reale di godimento dell'unità immobiliare adibita a prima casa.

Le nuove aliquote si applicano per tutte le tipologie di interventi agevolati dall’articolo 14 del decreto legge n. 63/2013 compresi quelli che, fino al 2024, davano luogo a una detrazione più elevata, quali, ad esempio, gli interventi realizzati sulle parti comuni di edifici condominiali e gli interventi su parti comuni di edifici condominiali finalizzati congiuntamente alla riduzione del rischio sismico e alla riqualificazione energetica.

Il comma 55, lettera b) introduce, inoltre, una serie di modifiche all’articolo 16 del Dl 63/2013 in materia di detrazione per interventi di recupero del patrimonio edilizio e per l’acquisto di mobili. Dispone, infatti, la sostituzione del comma 1 del richiamato articolo 16 in base al quale per le spese documentate relative agli interventi indicati nel comma 1 dell’articolo 16-bis, sostenute negli anni 2025, 2026 e 2027, a esclusione delle spese per gli interventi di sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale con caldaie uniche alimentate a combustibili fossili, spetta una detrazione dall’imposta lorda pari al 36% delle spese sostenute nel 2025 e al 30% delle spese sostenute negli anni 2026 e 2027, fino a un ammontare complessivo non superiore a 96 mila euro per unità immobiliare.

La predetta detrazione, nel rispetto del medesimo massimale di spesa di 96 mila euro per unità immobiliare, per gli anni 2025, 2026 e 2027, è elevata al 50% delle spese sostenute nel 2025 e al 36% delle spese sostenute negli anni 2026 e 2027, nel caso in cui le medesime spese siano sostenute dai titolari del diritto di proprietà o di un diritto reale di godimento per interventi sull’unità immobiliare adibita a prima casa.

In merito al Sismabonus acquisti, per usufruire dell’aliquota maggiorata prevista dal nuovo comma 1-septies dell’articolo 16 del Dl n. 63/2013, l’Agenzia chiarisce che le detrazioni del citato articolo 16 spettano anche per le spese documentate sostenute negli anni 2025, 2026 e 2027, per tutte le tipologie di interventi agevolati nelle seguenti misure:

• 36% per l’anno 2025 e 30% per gli anni 2026 e 2027;
• 50% per l’anno 2025 e 36% per gli anni 2026 e 2027, nel caso in cui le medesime spese siano sostenute dai titolari del diritto di proprietà o di un diritto reale di godimento per interventi sull’unità immobiliare adibita a prima casa.

Le predette aliquote si applicano per tutte le tipologie di interventi agevolati, compresi quelli che, fino al 2024, davano luogo a una detrazione più elevata, come gli interventi che comportano il passaggio a una o a due classi di rischio inferiori o gli interventi realizzati sulle parti comuni di edifici condominiali o, ancora, gli interventi realizzati mediante demolizione e ricostruzione di interi edifici per ridurne il rischio sismico eseguiti da imprese di costruzione che entro 30 giorni dal termine dei lavori provvedano alla vendita dell’immobile.

Sempre il comma 55, lettera b) prevede una proroga della detrazione di cui all’articolo 16, comma 2, del Dl 63/2013 (c.d. bonus mobili) per le spese sostenute nel 2025, con lo stesso limite di spesa ammesso alla detrazione di 5 mila euro previsto per il 2024.

La legge di Bilancio 2025 ha escluso dall’Ecobonus e dal bonus recupero del patrimonio edilizio gli interventi di sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale con caldaie uniche alimentate a combustibili fossili, per le spese sostenute negli anni 2025, 2026 e 2027. Tale disposizione è in linea con quanto stabilito dalla direttiva Ue 2024/1275 del Parlamento europeo e del Consiglio sulla prestazione energetica nell’edilizia.

L’Agenzia delle Entrate indica in quali casi la proroga della detrazione non può essere applicata:

• con riferimento all’Ecobonus, gli interventi esclusi dagli incentivi fiscali riguardano le caldaie a condensazione e i generatori d’aria calda a condensazione, alimentati a combustibili fossili. La detrazione è salva, invece, per i microcogeneratori, anche se alimentati da combustibili fossili e per i generatori a biomassa e alla pompa di calore ad assorbimento a gas. Salvi anche i sistemi ibridi costituiti da una pompa di calore integrata con una caldaia a condensazione, assemblati in fabbrica ed espressamente concepiti dal fabbricante per funzionare in abbinamento tra loro in quanto non soggetti a limitazioni espressamente previste dalla norma;
• con riferimento alle agevolazioni riconosciute dall’articolo 16, comma 1, del Dl n. 63/2013 per il recupero del patrimonio edilizio, restano fuori dagli sconti d’imposta le caldaie a condensazione e i generatori d’aria calda a condensazione, alimentati a combustibili fossili. Sono, invece, agevolabili gli interventi riguardanti i microcogeneratori, anche se alimentati da combustibili fossili, i generatori a biomassa, le pompe di calore ad assorbimento a gas e i sistemi ibridi costituiti da una pompa di calore integrata con una caldaia a condensazione. L’Agenzia ritiene che, con riferimento al bonus recupero del patrimonio edilizio, siano esclusi dalla detrazione anche gli interventi di nuova installazione delle predette caldaie, previsti dall’art. 1-bis, comma 1, lettere a) e b) del Tuir.

Con riferimento al Superbonus, l’Agenzia ritiene che le spese sostenute nel 2025 per gli interventi di sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale con caldaie uniche alimentate a combustibili fossili siano escluse da tale detrazione. Qualora, prima del 1°gennaio 2025, risulti presentata, per gli interventi ammessi al Superbonus, la comunicazione di inizio lavori asseverata (Cila) o l’istanza per l’acquisizione del titolo abilitativo in caso di interventi comportanti la demolizione e la ricostruzione degli edifici, l’intervento di sostituzione degli impianti di climatizzazione invernale con caldaie uniche alimentati a combustibili fossili, anche se realizzato nel 2025, continua a rilevare ai fini del miglioramento di almeno due classi energetiche dell’edificio.

A seguito delle modifiche introdotte dalla legge di Bilancio 2025 la detrazione per gli interventi di Ecobonus e Sismabonus è elevata al 50% per le spese sostenute nell’anno 2025 e al 36% per quelle sostenute negli anni 2026 e 2027, se sostenute dal titolare del diritto di proprietà o di un diritto reale di godimento sull’immobile adibito a prima casa.

La maggiorazione spetta, pertanto, a patto che il contribuente sia titolare di un diritto di proprietà o di un diritto reale di godimento sull’unità immobiliare e la stessa unità sia adibita ad abitazione principale.

Per il riconoscimento dell’agevolazione è necessario che, in relazione alle spese sostenute dal 1°gennaio 2025, per i predetti interventi, il contribuente risulti titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale di godimento sull’unità immobiliare al momento di inizio lavori o di sostenimento della spesa, se antecedente.

Per abitazione principale il comma 3-bis dell’articolo 10 del Tuir intende quella nella quale la persona fisica o i suoi familiari dimorano abitualmente.

Ai fini dell’applicazione della detrazione con l’aliquota più elevata, rientra in tale nozione anche l’unità immobiliare adibita a dimora abituale di un familiare del contribuente.

Qualora l’unità immobiliare non sia adibita ad abitazione principale all’inizio dei lavori, la maggiorazione spetta per le spese sostenute per i predetti interventi a condizione che il medesimo immobile sia adibito a prima casa al termine dei lavori.

In merito al ‘Sismabonus acquisti’ la misura della detrazione è parametrata al prezzo della singola unità immobiliare acquistata, risultante nell’atto di compravendita e, comunque, entro un ammontare massimo di spesa di 96 mila euro per ciascun immobile. Ai fini della fruizione dell’aliquota maggiorata, si ritiene che l’unità immobiliare oggetto di compravendita deve essere adibita ad abitazione principale del contribuente entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa all’anno in cui fruisce per la prima volta della detrazione.

Nel caso in cui gli interventi agevolati riguardino parti comuni degli edifici, si ritiene che la maggiorazione debba essere applicata alla quota di spese imputate al singolo condòmino, ammessa alla detrazione.

Per le spese imputate a soggetti non titolari del diritto di proprietà o del diritto reale di godimento, è possibile fruire delle detrazioni spettanti con le aliquote non maggiorate. Analogo chiarimento interessa le spese per gli interventi su parti comuni effettuate in condomini e in interi edifici di un unico proprietario.

La manovra 2025 modifica la disciplina del Superbonus, aggiungendo il comma 8 bis 2 il quale stabilisce che la detrazione del 65% delle spese sostenute nel 2025, a favore dei condomini, delle persone fisiche che realizzano interventi su edifici composti da 2 a 4 unità immobiliari, anche se posseduti da un unico proprietario, e delle organizzazioni non lucrative di utilità sociale, delle organizzazioni di volontariato e della associazioni di promozione sociale, spetta per i soli interventi per i quali alla data del 15 ottobre 2024 risulti:

• presentata la comunicazione di inizio lavori asseverata (Cila), se gli interventi sono diversi da quelli effettuati dai condomini;
• adottata la delibera assembleare che ha approvato l’esecuzione dei lavori e presentata la comunicazione di inizio lavori asseverata (Cila), se gli interventi sono effettuati dai condomini;
• presentata l’istanza per l’acquisizione del titolo abilitativo, se gli interventi comportano la demolizione e la ricostruzione degli edifici.

La legge di Bilancio introduce, inoltre, nel decreto Rilancio il nuovo comma 8-sexies, che riconosce la facoltà di ripartire in 10 quote annuali di pari importo, la detrazione spettante per le spese sostenute dal 1°gennaio 2023 al 31 dicembre 2023.

Tale facoltà può essere esercitata, su opzione del contribuente, tramite la presentazione di una dichiarazione dei redditi integrativa in deroga, da presentarsi entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta 2024 (ossia il 31 ottobre 2025).

Nel caso in cui dalla dichiarazione integrativa emerga un maggior debito d’imposta, la maggiore imposta dovuta è versata dal contribuente, senza applicazione di sanzioni e interessi, entro il termine per il versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute in relazione al periodo d’imposta 2024.

Con riferimento alle spese sostenute a decorrere dall’anno 2024, in merito agli interventi ammessi al Superbonus, la detrazione è sempre ripartita in 10 quote annuali di pari importoNovità in tema di detrazioni per interventi di recupero del patrimonio edilizio e di efficienza energetica degli edifici, e per gli interventi ammessi al Superbonus.

L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 43/E del 20 giugno 2025, ha istituito i codici tributo per il versamento, mediante modello F24, dei maggiori acconti dell’addizionale IRES per gli intermediari finanziari di cui all’articolo 1, comma 65, della legge n. 208/2015.

I nuovi codici tributo sono:

• ‘2043’ denominato ‘Maggior acconto I rata addizionale IRES per gli intermediari finanziari - art. 1, comma 20, legge 30 dicembre 2024 n. 207’;
• ‘2044’ denominato ‘Maggior acconto II rata addizionale IRES per gli intermediari finanziari o maggior acconto in unica soluzione - art. 1, comma 20, legge 30 dicembre 2024 n. 207’.

Per il codice tributo ‘2043’, in caso di versamento a rate, il campo ‘rateazione/Regione/Prov./mese rif.’ è valorizzato nel formato ‘NNRR’, dove ‘NN’ rappresenta il numero della rata in pagamento e ‘RR’ indica il numero complessivo delle rate. In caso di pagamento in un’unica soluzione, il suddetto campo è valorizzato con ‘0101’.

Il sistema dei versamenti unitari e la compensazione previsti dall’art. 17 Dlgs n. 241/1997 si applicano anche all’Ente nazionale di previdenza e assistenza per gli addetti e gli impiegati in agricoltura (ENPAIA).

Per consentire il versamento dei contributi previdenziali e assistenziali dovuti dagli iscritti alla gestione separata dei periti agrari di pertinenza dell’ENPAIA, l’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 44/E del 20 giugno 2025, ha istituito le seguenti causali contributo:

• ‘E140’ denominata ‘ENPAIA - Gestione Periti agrari - Acconto e saldo contributi annuali’;
• ‘E141’ denominata ‘ENPAIA - Gestione Periti agrari - Riscatto periodi contributivi’;
• ‘E142’ denominata ‘ENPAIA - Gestione Periti agrari - Ricostituzione periodi contributivi ante 1996’;
• ‘E143’ denominata ‘ENPAIA - Gestione Periti agrari - Importi dovuti per estratti conti annuali’;
• ‘E144’ denominata ‘ENPAIA - Gestione Periti agrari - Versamenti generici’.

Le suddette causali sono operativamente efficaci a decorrere dal 1° luglio 2025.