Al fine di rendere la normativa fiscale coerente con l’evoluzione delle diverse tipologie di cripto-attività la manovra 2023 ha introdotto modifiche alla disciplina di tassazione delle cripto-attività.

Si tratta di un fenomeno complesso e di rapida diffusione che non può essere ricondotto ad un’unica disciplina da qualificare ‘a priori’. Si possono, infatti, individuare diverse attività che pur utilizzando la stessa tecnologia, non presentano natura omogenea e qualificazione giuridica.

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 30/E, dopo aver illustrato la materia, fornisce indicazioni normative in merito alle novità introdotte dalla legge di Bilancio 2023.

Il legislatore ha previsto una nuova categoria di redditi diversi che definisce le cripto-attività come ‘una rappresentazione digitale di valore o di diritti che possono essere trasferiti e memorizzati elettronicamente, utilizzando la tecnologia di registro distribuito o una tecnologia analoga’.

Nella norma rientra ogni fenomeno reddituale riconducibile alla ‘detenzione’, rimborso e al ‘trasferimento’ di ‘valori’ e ‘diritti’, mediante la tecnologia distribuita.

Le plusvalenze realizzate e gli altri proventi percepiti per effetto di operazioni aventi ad oggetto dette cripto-attività sono imponibili, in capo alle persone fisiche, agli enti non commerciali, alle società semplici ed equiparate, ai soggetti non residenti senza stabile organizzazione nel territorio dello Stato, quando il reddito si considera prodotto nel medesimo territorio, come redditi diversi e assoggettati a tassazione, con la medesima aliquota applicabile alle attività finanziarie, ovvero al 26%.

In considerazione delle modifiche del regime fiscale, viene prevista la possibilità per i soggetti che già detenevano cripto-attività al 1°gennaio 2023 di rideterminare il costo o il valore di acquisto delle stesse a condizione che il predetto valore sia assoggettato ad una imposta sostitutiva delle imposte sui redditi nella misura del 14% con il versamento dell’intero importo o della prima rata entro il 15 novembre 2023.

Inoltre la manovra offre la possibilità di prevenire possibili contestazioni in sede di controllo sul passato, per coloro che hanno violato gli obblighi di monitoraggio fiscale non indicando nel quadro RW della propria dichiarazione la detenzione delle cripto-attività e/o che non hanno dichiarato i redditi derivanti dalle stesse, regolando la propria posizione attraverso la presentazione di un’apposita istanza di emersione e versando la sanzione per l’omessa indicazione nonché, qualora le cripto-attività abbiano prodotto reddito, un’imposta sostitutiva in misura pari al 3,5% del valore delle cripto-attività detenute al termine di ogni anno o al momento del realizzo, nonché l’ulteriore somma pari allo 0,5% per ciascun anno del predetto valore a titolo di sanzioni e interessi.

Infine, il legislatore ha disposto una disciplina ad hoc in materia di imposta di bollo sui rapporti aventi ad oggetto le cripto-attività che il legislatore ha previsto nella misura del per mille annui del relativo valore, nonché dell’imposta sul valore delle cripto-attività detenute da tutti i soggetti residenti nel territorio dello Stato.

L’Agenzia delle Entrate dedica la prima parte della circolare al quadro tecnico-giuridico di riferimento con l’inquadramento delle cripto-attività in ambito europeo, la normativa unionale e nazionale degli strumenti finanziari in forma digitale. Il documento si sofferma anche sulla normativa ai fini dell’antiriciclaggio e del monitoraggio fiscale. Segue un excursus sul regime fiscale ante legge di Bilancio 2023.

Regime fiscale post legge di bilancio 2023

Al fine di dare certezza ai contribuenti la manovra 2023 ha previsto, ai soli fini fiscali, una disposizione per assoggettare i redditi derivanti dalla detenzione e cessione di attività o diritti aventi ad oggetto cripto-attività. Detta disposizione prevede che le cripto-attività sono una ‘rappresentazione digitale di valore o di diritti che possono essere trasferiti e memorizzati elettronicamente, utilizzando la tecnologia di registro distribuito o una tecnologia analoga’.

La nuova norma, in vigore dal 1°gennaio 2023, contiene una definizione fiscale di cripto-attività, analoga a quella contenuta nel regolamento MiCA. La definizione di cripto-attività operata dal legislatore fiscale è volta ad individuare una serie di attività che non costituiscono investimenti di natura strettamente finanziaria. Pertanto, rientrano nella definizione di cripto-attività tutte quelle rappresentazioni digitali di valore o di diritti che non sono suscettibili di rientrare in una definizione civilistica di strumento finanziario.

La legge n. 197 del 29 dicembre 2022 ha previsto un regime di tassazione delle cripto-attività che contempla una nuova categoria di redditi diversi soggetti a tassazione con aliquota al 26%. Per le persone fisiche sono imponibili le plusvalenze da cripto-attività con l’aliquota applicabile alle attività finanziarie purché tale reddito non venga conseguito nell’esercizio di attività d’impresa, arti o professioni.

Le stesse plusvalenze sono tassate anche per gli enti non commerciali purché non conseguite nell’esercizio di impresa commerciale. Si tratta di redditi riconducibili alla detenzione, al rimborso e al trasferimento di valori e diritti tramite tecnologia distribuita (DLT).

Il documento di prassi amministrativa ricorda che si considerano prodotti in Italia i ‘redditi diversi’ (art. 67 Tuir) derivanti da attività svolte nel territorio dello Stato e da beni che si trovano nello stesso territorio. Rientrano in questa nuova disciplina anche i redditi realizzati da soggetti non residenti se relativi a cripto-attività detenute in Italia presso prestatori di servizi o intermediari residenti in Italia o presso la loro stabile organizzazione se non residente. Qualora le cripto-attività siano detenute ‘direttamente’ dal soggetto tramite supporti di archiviazione come ad esempio chiavette usb, senza l’intervento di intermediari o prestatori di servizi, il reddito si considera prodotto in Italia se il supporto di archiviazione si trova in Italia. Si presume, inoltre, che il reddito sia prodotto in Italia se il soggetto che detiene il supporto di archiviazione è residente in Italia nel periodo di imposta di produzione del reddito.

Il legislatore, con la manovra 2023, ha previsto per chi già deteneva cripto-attività alla data del 1°gennaio 2023, di rideterminare il costo o il valore di acquisto delle stesse, a patto che il predetto valore sia assoggettato a una imposta sostitutiva del 14%, con il versamento dell’intero importo o della prima rata (in caso di rateizzazione) entro il prossimo 15 novembre.

La finanziaria 2023, inoltre, ha offerto la possibilità di prevenire possibili contestazioni, in sede di verifica sul passato, per i contribuenti che hanno omesso di indicare nella dichiarazione dei redditi le cripto-attività detenute al 31 dicembre 2021 nonché i redditi sulle stesse realizzati o che hanno violato gli obblighi di monitoraggio fiscale non indicando nel quadro RW della propria dichiarazione, i redditi derivanti dalle cripto-attività realizzati entro il medesimo termine. Questi hanno la possibilità di regolarizzare la propria posizione presentando un’apposita istanza di emersione e versando un’imposta sostitutiva del 3,5% del valore delle stessi cripto-attività detenute al termine di ogni anno o al momento del realizzo, nonché un’ulteriore somma pari allo 0,5% per ciascun anno del predetto valore a titolo di sanzioni e interessi.

In merito alle modalità e ai termini di presentazione delle domande il documento di prassi amministrativa rimanda al provvedimento direttoriale del 7 agosto 2023, con il quale è stato approvato il modello, insieme alle istruzioni e allo schema per la relazione di accompagnamento e la relativa documentazione probatoria. Il modello va presentato entro il 30 novembre 2023 insieme alla ricevuta di pagamento degli importi dovuti all’indirizzo di posta elettronica certificata della direzione regionale territorialmente competente in ragione del domicilio fiscale del contribuente relativo all’ultimo anno d’imposta interessato dalla procedura.

Dal provvedimento direttoriale dello scorso 7 agosto emerge che la regolarizzazione degli obblighi di monitoraggio è limitata alle sole cripto-valute, anche se lo stesso documento apre alla regolarizzazione mediante sostitutiva del 3,5% per l’omessa dichiarazione dei redditi derivanti da cripto-attività. Sembra, dunque, che la regolarizzazione dei redditi da cripto-attività non riguardi solo le cripto-valute ma possa estendersi anche alle ipotesi di violazione degli obblighi di monitoraggio e a prescindere dalla regolarizzazione.